LA FINANZIARIA 2025

È stata approvata definitivamente la c.d. Finanziaria 2025, contenente una serie di novità di natura fiscale, in vigore dall’1.1.2025, di seguito esaminate.

Sono confermati gli interventi sulle disposizioni del TUIR per stabilizzare la rimodulazione, già prevista per il 2024, degli scaglioni di reddito e le relative aliquote IRPEF nonché della misura delle detrazioni spettanti per i redditi di lavoro dipendente.

Scaglioni e aliquote IRPEF

Con la riscrittura dell’art. 11, comma 1, TUIR, gli scaglioni di reddito e le relative aliquote IRPEF risultano così fissate.

Detrazioni lavoro dipendente

Le detrazioni per i redditi di lavoro dipendente, di cui all’art. 13, comma 1, TUIR, risultano fissate nelle seguenti misure.

(*) Se il reddito complessivo è superiore a € 25.000 ma non a € 35.000, la detrazione è aumentata di € 65.

Con riferimento al trattamento integrativo c.d. “Bonus IRPEF”, riconosciuto nella misura di € 1.200 per i soggetti con reddito complessivo fino a € 15.000, il Legislatore conferma la stabilizzazione a regime della condizione prevista per il 2024 dall'art. 1, comma 3, D.Lgs. n. 216/2023, prevedendo che il beneficio è riconosciuto quando “l'imposta lorda determinata sui redditi di cui agli articoli 49 ... e 50, comma 1, lettere a), b), c), c-bis), d), h-bis) e l) ... sia di importo superiore a quello della detrazione spettante ai sensi dell'articolo 13, comma 1, del citato testo unico, diminuita dell'importo di 75 euro rapportato al periodo di lavoro nell'anno”.

Inoltre, a favore dei titolari di reddito di lavoro dipendente (esclusi quelli da pensione di cui alla lett. a del comma 2 dell’art. 49, TUIR) con reddito complessivo non superiore a € 20.000 è confermato il riconoscimento di una somma che non concorre alla formazione del reddito, pari all’importo risultante applicando al reddito di lavoro dipendente le seguenti percentuali.

(*) Per individuare la percentuale applicabile, il reddito di lavoro dipendente va rapportato all’intero anno.

Il comma 9 dell’art. 1 in esame specifica che:

·      la quota di reddito esente dei c.d. “impatriati” (di cui agli artt. 44, DL n. 78/2010, 16, D.Lgs. n. 147/2015 e 5, D.Lgs. n. 209/2023) concorre all’ammontare sia del reddito complessivo che del reddito di lavoro dipendente;

·      il reddito complessivo va assunto al netto del reddito dell’abitazione principale e relative pertinenze.

A favore dei titolari di reddito di lavoro dipendente (esclusi quelli da pensione di cui alla lett. a del comma 2 dell’art. 49, TUIR), con reddito complessivo superiore a € 20.000 ma non superiore a € 40.000, è confermato il riconoscimento di una ulteriore detrazione dall’IRPEF lorda, rapportata al periodo di lavoro, di ammontare variabile in base al reddito complessivo, come di seguito riportato.

(*) Da rapportare al periodo di lavoro.

Il comma 9 dell’art. 1 in esame specifica che:

·      la quota di reddito esente dei c.d. “impatriati” (di cui agli artt. 44, DL n. 78/2010, 16, D.Lgs. n. 147/2015 e 5, D.Lgs. n. 209/2023) concorre all’ammontare sia del reddito complessivo che del reddito di lavoro dipendente;

·      il reddito complessivo va assunto al netto del reddito dell’abitazione principale e relative pertinenze.

É confermata l'introduzione del nuovo art. 16-ter, TUIR, con il quale sono apportate modifiche:

·      alla detraibilità degli oneri / spese in presenza di redditi superiori a € 75.000;

·      alle detrazioni previste per i figli a carico.

Importo massimo oneri / spese detraibili

Ferme restando le limitazioni previste dalle specifiche disposizioni relative ai diversi tipi di spesa / onere, i contribuenti con reddito complessivo superiore a € 75.000 possono detrarre dall’IRPEF lorda oneri e spese per un ammontare complessivo non superiore ad un limite variabile in base all’ammontare del reddito e alla presenza o meno di figli fiscalmente a carico.

In particolare il predetto limite va così determinato:

(*) Per gli oneri detraibili in più rate / annualità rileva la rata di competenza dell'anno.

A tal fine, l'importo base ed il coefficiente da applicare sono fissati nelle seguenti misure.

Da quanto sopra deriva pertanto che i limiti delle spese / oneri detraibili sono così individuati.

Spese / oneri detraibili escluse

É confermato che non concorrono all'ammontare massimo di spesa / onere detraibile nel rispetto del nuovo limite in esame:

·      le spese sanitarie, detraibili ex art. 15, comma 1, lett. c), TUIR;

·      le spese investite in start-up innovative, detraibili ex artt. 29 e 29-bis, DL n. 179/2012;

·      le spese investite in PMI innovative, detraibili ex art. 4, commi 9 e 9-ter, DL n. 3/2015;

·      gli interessi passivi / oneri accessori / quote di rivalutazione relativi a mutui agrari e mutui ipotecari per l'acquisto / costruzione dell'abitazione principale contratti fino al 31.12.2024;

·      i premi di assicurazione, detraibili ex art. 15, comma 1, lett. f) e f-bis), TUIR, relativi a contratti stipulati fino al 31.12.2024.

Trattasi dei premi per assicurazioni aventi ad oggetto il rischio di morte / non autosufficienza nel compimento degli atti della vita quotidiana / invalidità permanente non inferiore al 5%, ovvero il rischio di eventi calamitosi per un'unità immobiliare ad uso abitativo;

·      le rate delle spese per interventi di recupero edilizio di cui all'art. 16-bis, TUIR o altre disposizioni normative, sostenute fino al 31.12.2024.

Detrazione spese di istruzione

In sede di approvazione è stata modificata la lett. e-bis) del citato art. 15, con l'aumento da € 800 a € 1.000 dell'importo massimo delle spese di istruzione detraibili, relative alla frequenza di scuole dell'infanzia del primo ciclo di istruzione e della scuola secondaria di secondo grado.

Detrazioni figli a carico

Come noto, a decorrere dall'1.3.2022, la detrazione IRPEF per i figli a carico di cui all'art. 12, comma 1, lett. c), TUIR è riconosciuta per i figli di età pari o superiore a 21 anni, in considerazione del fatto che fino a tale età è possibile fruire dell'Assegno Unico erogato dall'INPS.

Rispetto al passato, pertanto, l'ambito di applicazione della detrazione per i figli a carico viene ridotta, in quanto:

·      oltre alla soglia reddituale (€ 4.000 fino a 24 anni / € 2.840,51 successivamente) assume rilevanza anche il limite dell'età (massimo 30 anni), che non opera solo con riferimento ai figli disabili;

·      i contribuenti non italiani / UE / SEE non possono più fruire delle detrazioni per i familiari a carico se questi ultimi risiedono all'estero.

Va inoltre segnalato che in base alla nuova formulazione della citata lett. c), la detrazione per figli a carico (nel rispetto dei limiti ordinariamente previsti) può ora essere fruita anche con riferimento ai "figli conviventi del coniuge deceduto". 

Detrazioni "altri familiari" a carico

É confermata la riscrittura dell'art. 12, comma 1, lett. d), TUIR, a seguito della quale la detrazione di € 750 prevista per gli "altri familiari" a carico è riconosciuta soltanto per ciascun ascendente convivente con il contribuente.

L'ambito di applicazione della detrazione è pertanto circoscritto ad una cerchia di familiari più ristretta (i soli ascendenti) rispetto al passato; la precedente formulazione prevedeva la fruizione di tale detrazione per ogni altra persona indicata nell'art. 433, C.c. convivente con il contribuente o che percepisce assegni alimentari non risultanti da Provvedimenti dell'Autorità giudiziaria.

L’art. 1, comma 57, lett. d-ter), Legge n. 190/2014, Finanziaria 2015 prevede che non possono avvalersi del regime forfetario i soggetti che nell’anno precedente hanno percepito redditi di lavoro dipendente / assimilati superiori a € 30.000. In sede di approvazione, per il solo 2025 il limite di cui alla citata lett. d-ter) è stato elevato a € 35.000.

Come chiarito dall’Agenzia delle Entrate nella Risoluzione 11.2.2020, n. 7/E, in occasione della reintroduzione della predetta causa ostativa, il nuovo limite (€ 35.000) va verificato nel 2024 e pertanto, i soggetti che nel 2024 hanno conseguito un reddito di lavoro dipendente:

·      non superiore a € 35.000, potranno applicare / continuare ad applicare il regime forfetario nel 2025;

·      superiore a € 35.000, non potranno applicare / continuare ad applicare il regime forfetario nel 2025.

In sede di approvazione, con la modifica dell’art. 1, comma 36, Legge n. 145/2018, sono stati ridefiniti i soggetti passivi della c.d. “web tax” modificando quanto contenuto nel disegno di legge che disponeva l’abolizione delle soglie di ricavi (ricavi complessivi almeno pari a € 750 milioni e ricavi da servizi digitali realizzati in Italia almeno pari a € 5,5 milioni), prevedendo che la stessa è applicabile agli esercenti attività d’impresa che realizzano in Italia ricavi derivanti dai seguenti servizi digitali:

·      veicolazione su un’interfaccia digitale di pubblicità mirata agli utenti della medesima interfaccia;

·      messa a disposizione di un’interfaccia digitale multilaterale che consente agli utenti di essere in contatto e di interagire tra loro, anche per facilitare la fornitura diretta di beni / servizi;

·      trasmissione di dati raccolti da utenti e generati dall’utilizzo di un’interfaccia digitale;

e che singolarmente / a livello di gruppo, nell’anno precedente, realizzano un ammontare di ricavi non inferiore a € 750 milioni.

Con la modifica del comma 42 del citato art. 1 è altresì previsto che i predetti soggetti versano:

·      entro il 30.11, un acconto pari al 30% dell’imposta dovuta per l’anno precedente (3% dell’ammontare dei ricavi tassabili realizzati nell’anno);

·      entro il 16.5 dell’anno successivo, il saldo dell’imposta dovuta.

In sede di approvazione, con una norma di interpretazione autentica, è chiarito che l’imposta sostitutiva sui redditi cui all’art. 67, comma 1, lett. da c) a c-sexies), TUIR, ossia:

·      plusvalenze realizzate mediante cessione a titolo oneroso di partecipazioni qualificate (lett. c);

·      plusvalenze, diverse dalle precedenti realizzate mediante cessione a titolo oneroso di azioni e di ogni altra partecipazione al capitale / patrimonio di società di cui all’art. 5 (società semplici, snc, sas), escluse le associazioni e dei soggetti di cui all’art. 73 (società di capitali), nonchè di diritti / titoli attraverso cui possono essere acquisite le predette partecipazioni (lett. c-bis);

·      plusvalenze, diverse dalle precedenti realizzate mediante cessione a titolo oneroso ovvero rimborso di titoli non rappresentativi di merci, di certificati di massa, di valute estere, oggetto di cessione a termine o rivenienti da depositi / conti correnti, di metalli preziosi, allo stato grezzo o monetato, e di quote di partecipazione ad organismi d’investimento collettivo (lett. c-ter);

·      redditi, diversi dai precedenti, comunque realizzati mediante rapporti da cui deriva il diritto / l’obbligo di cedere / acquistare a termine strumenti finanziari, valute, metalli preziosi o merci ovvero di ricevere / effettuare a termine uno o più pagamenti collegati a tassi di interesse, a quotazioni o valori di strumenti finanziari, di valute estere, di metalli preziosi o di merci e ad ogni altro parametro di natura finanziaria (c-quater);

·      plusvalenze e altri proventi realizzati mediante rimborso / cessione a titolo oneroso, permuta /detenzione di cripto-attività, comunque denominate, non inferiori complessivamente a € 2.000 nel periodo d’imposta (lett. c-sexies);

ex art. 5, D.Lgs. n. 461/97 è pari al 26% (l’imposta sostitutiva è stata aumentata nella predetta misura dall’art. 3, DL n. 66/2014).

In sede di approvazione è disposto l’aumento dal 26% al 33% dell’imposta sostitutiva applicabile alle plusvalenze / altri proventi di cui all’art. 67, comma 1, lett. c-sexies), TUIR realizzate dall’1.1.2026 mediante rimborso / cessione a titolo oneroso, permuta o detenzione di cripto-attività.

Inoltre, con la modifica della citata lett. c-sexies) e dell’art. 68, comma 9-bis, TUIR:

·      è stata eliminata la soglia di esenzione di € 2.000 sotto la quale le plusvalenze / altri proventi realizzati dall’1.1.2025 mediante rimborso / cessione a titolo oneroso, permuta o detenzione di cripto-attività, non sono soggette all’imposta sostitutiva (26% per il 2025 / 33% dal 2026);

·      la riportabilità negli anni successivi (non oltre il quarto) dell’eccedenza di minusvalenze rispetto alle plusvalenze è “estesa” all’intero ammontare della stessa (in precedenza riguardava gli importi superiori a € 2.000).

L’eccedenza può essere integralmente dedotta dalle plusvalenze realizzate nei predetti periodi.

In sede di approvazione è altresì disposto che per la determinazione delle citate plusvalenze / minusvalenze, per ciascuna cripto-attività posseduta all’1.1.2025 può essere assunto, in luogo del costo / valore di acquisto, il valore normale ex art. 9, TUIR alla stessa data, a condizione che il predetto valore sia assoggettato a un’imposta sostitutiva pari al 18%.

L’imposta sostitutiva:

·      va versata entro il 30.11.2025;

·      può essere rateizzata fino a un massimo di 3 rate annuali di pari importo, a partire dal 30.11.2025 (sulle rate successive alla prima sono dovuti gli interessi del 3% annuo).

È confermata l’introduzione “a regime” della rideterminazione del costo d’acquisto di:

·      terreni edificabili e agricoli posseduti a titolo di proprietà, usufrutto, superficie ed enfiteusi;

·      partecipazioni (anche possedute a titolo di proprietà / usufrutto), anche negoziate in mercati regolamentati o sistemi multilaterali di negoziazione.

I terreni / partecipazioni devono essere posseduti alla data dell’1.1 di ciascun anno, non in regime d’impresa, da parte di persone fisiche, società semplici e associazioni professionali, nonché di enti non commerciali.

È fissato al 30.11 del medesimo anno il termine entro il quale provvedere alla redazione ed all’asseverazione della perizia di stima.

In sede di approvazione è stata aumentata dal 16% al 18% l’imposta sostitutiva da versare entro la predetta data (unica soluzione / prima rata di massimo 3 rate annuali di pari importo). In caso di versamento rateale, sulle rate successive alla prima sono dovuti gli interessi del 3% annuo.

In sede di approvazione è riproposta l’assegnazione / cessione agevolata di beni immobili e mobili ai soci, consentendo alle società di persone / capitali di assegnare / cedere ai soci, a fronte del versamento di un’imposta sostitutiva:

·      gli immobili diversi da quelli strumentali per destinazione;

·      i beni mobili iscritti in Pubblici registri non utilizzati come beni strumentali.

L’assegnazione / cessione va effettuata entro il 30.9.2025 a condizione che tutti i soci risultino iscritti nel libro dei soci, se prescritto, alla data del 30.9.2024, ovvero che vengano iscritti entro il 30.1.2025 in forza di un titolo di trasferimento avente data certa anteriore all’1.10.2024.

A tal fine, come accennato, è dovuta un’imposta sostitutiva delle imposte sui redditi e IRAP pari all’8% (10,50% se la società risulta non operativa in almeno 2 dei 3 periodi d’imposta precedenti l’assegnazione / cessione / trasformazione) calcolata sulla differenza tra:

·      il valore normale dei beni assegnati ovvero, in caso di trasformazione, dei beni posseduti all’atto della trasformazione;

·      il costo fiscalmente riconosciuto.

Per le assegnazioni / cessioni soggette ad imposta di registro è prevista la riduzione alla metà delle relative aliquote e l’applicazione delle imposte ipocatastali in misura fissa.

Le riserve in sospensione d’imposta annullate per effetto dell’assegnazione dei beni ai soci, nonché quelle delle società che si trasformano, sono assoggettate ad un’imposta sostitutiva dovuta nella misura del 13%.

Relativamente agli immobili la società può richiedere che il valore normale sia determinato su base catastale, ossia applicando alla rendita catastale rivalutata i moltiplicatori in materia di imposta di registro ex art. 52, DPR n. 131/86. In caso di cessione, per la determinazione dell’imposta sostitutiva, il corrispettivo, se inferiore al valore normale del bene ex art. 9, TUIR, o al valore catastale, è computato in misura non inferiore ad uno dei 2 valori.

È inoltre disposto che:

·      il costo fiscalmente riconosciuto delle quote / azioni possedute dai soci delle società trasformate va aumentato della differenza assoggettata ad imposta sostitutiva;

·      nei confronti del socio assegnatario non sono applicabili le disposizioni dell’art. 47, TUIR, commi 1 e da 5 a 8. Di conseguenza, in capo al socio assegnatario (di società di capitali) è prevista la tassazione degli utili in natura sulla parte eccedente la somma assoggettata ad imposta sostitutiva da parte della società. Tuttavia il valore normale dei beni ricevuti, al netto dei debiti accollati, riduce il costo fiscalmente riconosciuto delle azioni / quote possedute.

Il versamento dell’imposta sostitutiva dovuta va effettuato:

·      nella misura del 60% entro il 30.9.2025;

·      il rimanente 40% entro il 30.11.2025.

In sede di approvazione è riproposta l’estromissione dell’immobile da parte dell’imprenditore individuale.

L’agevolazione, con effetto dall’1.1.2025:

·      è riconosciuta con riferimento agli immobili strumentali per natura ex art. 43, comma 2, TUIR, posseduti al 31.10.2024;

·      riguarda le estromissioni poste in essere dall’1.1 al 31.5.2025;

·      richiede il versamento dell’imposta sostitutiva dell’8%:

−     nella misura del 60% entro il 30.11.2025;

−     il rimanente 40% entro il 30.6.2026.

L’imposta sostitutiva va calcolata sulla differenza tra il valore normale dell’immobile e il relativo costo fiscalmente riconosciuto.

È confermata la modifica dell’art. 51, comma 4, lett. a), TUIR, con il quale è definito il c.d. “fringe benefit” per gli autoveicoli / motocicli / ciclomotori assegnati in uso promiscuo ai dipendenti. In particolare, con la riscrittura della citata lett. a) è disposto che

“per gli autoveicoli indicati nell’articolo 54, comma 1, lettere a), c) e m) del codice della strada, di cui al decreto legislativo 30 aprile 1992, n. 285, i motocicli e i ciclomotori di nuova immatricolazione, concessi in uso promiscuo con contratti stipulati a decorrere dal 1° gennaio 2025, si assume il 50 per cento dell’importo corrispondente ad una percorrenza convenzionale di 15.000 chilometri calcolato sulla base del costo chilometrico di esercizio desumibile dalle tabelle nazionali che l’Automobile club d’Italia deve elaborare entro il 30 novembre di ciascun anno ... al netto degli ammontari eventualmente trattenuti al dipendente. La predetta percentuale è ridotta al 10 per cento per i veicoli a batteria a trazione esclusivamente elettrica ovvero al 20 per cento per i veicoli elettrici ibridi plug-in”.

Considerato che la nuova modalità di determinazione del fringe benefit in esame trova applicazione con riferimento ai veicoli:

·     di nuova immatricolazione;

·     concessi in uso promiscuo ai dipendenti con contratti stipulati a decorrere dall’1.1.2025;

per i veicoli concessi ai dipendenti non rientranti in tale ambito (non è soddisfatto uno dei predetti requisiti) continuano a trovare applicazione le modalità attualmente vigenti, in base alle quali la percentuale applicabile alla percorrenza convenzionale di 15.000 Km è parametrata alle emissioni di CO2 del veicolo.  

Conseguentemente, per i veicoli concessi in uso promiscuo ai dipendenti con:

·     contratti stipulati fino al 30.6.2020, va applicata la percentuale del 30% dell’importo corrispondente alla percorrenza convenzionale di 15.000 Km calcolato sulla base del costo chilometrico ACI, al netto dell’eventuale somma trattenuta al dipendente (art. 51, comma 4, TUIR in vigore fino al 31.12.2019);

·     contratti stipulati dall’1.7.2020 al 31.12.2024, la percentuale applicabile all’importo corrispondente alla percorrenza convenzionale di 15.000 Km varia in base alla classe di inquinamento del veicolo di nuova immatricolazione (art. 51, comma 4, lett. a, TUIR in vigore fino al 31.12.2024) come di seguito riportato.

·     contratti stipulati dall’1.1.2025, la percentuale applicabile all’importo corrispondente alla percorrenza convenzionale di 15.000 Km varia in base al tipo di trazione del veicolo di nuova immatricolazione (art. 51, comma 4, lett. a, in vigore dall’1.1.2025), come di seguito riportato.

Al fine di individuare l’ambito di applicazione delle nuove modalità di quantificazione del fringe benefit, ed in particolare il rispetto dei termini temporali previsti dalla norma in esame, si ritiene di poter fare riferimento ai chiarimenti forniti dall’Agenzia delle Entrate nella Risoluzione 14.8.2020, n. 46/E e pertanto:

·     la data prevista dalla disposizione in commento (“a decorrere dall’1.1.2025”) va riferita sia alla data di immatricolazione sia alla data di stipula del contratto di assegnazione del veicolo. La nuova disciplina va pertanto applicata se entrambe sono effettuate dall’1.1.2025;

·     il richiamo alla “stipula del contratto” comporta che l’assegnazione del veicolo non può essere un atto unilaterale posto in essere dal solo datore di lavoro, ma richiede la sottoscrizione dell’accordo anche da parte del lavoratore dipendente. Conseguentemente, il momento rilevante per determinare la data di stipula del contratto in esame è rappresentato dalla sottoscrizione dell’atto di assegnazione del veicolo da parte del datore di lavoro e del dipendente;

·     l’art. 51 in esame va interpretato applicando il principio di cassa, utilizzato per l’imputazione del reddito di lavoro dipendente;

·          per i contratti che non soddisfano le condizioni richieste (immatricolazione e stipula contratto dall’1.1.2025) il fringe benefit va determinato applicando le norme previgenti (in vigore fino al 31.12.2024) fino alla scadenza del contratto / al momento in cui il veicolo è assegnato al dipendente.

Con riferimento ai contratti stipulati dopo l’1.7.2020 relativi a veicoli immatricolati entro il 30.6.2020 era sorta la questione in merito alla quantificazione del fringe benefit in capo al dipendente. A tal fine l’Agenzia aveva specificato che:

·     non era possibile valorizzare il benefit con il criterio del c.d. “valore normale” (ex art. 51, comma 3, TUIR), in quanto applicabile soltanto per i veicoli concessi esclusivamente ad uso privato;

·     il fringe benefit andava valorizzato per la sola parte relativa all’uso privato del veicolo, scorporando dal valore normale (individuato in base alle tariffe di noleggio applicate dalle società specializzate) la percentuale di utilizzo del bene per finalità lavorative.

Ora anche dalla formulazione della nuova disposizione emerge la predetta questione e pertanto dovrà essere chiarita la possibilità / necessità di fare riferimento al valore normale “scorporato”. 

Per gli interventi di recupero del patrimonio edilizio di cui all’art. 16-bis, TUIR e all’art. 16, DL n. 63/2013, la detrazione, da ripartire in 10 quote annuali:

·     originariamente era pari al 36%, su una spesa massima agevolabile di € 48.000;

·     a decorrere dal 26.6.2012 e fino al 31.12.2024 è stata innalzata al 50%, su una spesa massima agevolabile di € 96.000.

Ora, con l’art. 1, commi 54 e 55 è confermato che, la detrazione, determinata considerando il limite massimo di spesa agevolabile di € 96.000:

·     nel 2025 è riconosciuta nella misura del:

−    50% per le sole spese sostenute dal proprietario / titolare del diritto reale di godimento sull’abitazione principale;

−    36% negli altri casi;

·     nel 2026 e 2027 è riconosciuta nelle seguenti misure:

−    36% per le sole spese sostenute dal proprietario / titolare del diritto reale di godimento sull’abitazione principale;

−     30% negli altri casi.

Dalla nuova formulazione della norma risulta che non possono fruire della (maggior) percentuale di detrazione prevista per l’abitazione principale i detentori della stessa e i familiari conviventi, che rientrano, pertanto, negli “altri casi”.

Per gli interventi di risparmio / riqualificazione energetica, per i quali è possibile fruire delle detrazioni “ordinarie” (diverse dal Superbonus) va fatto riferimento principalmente alla Legge n. 296/2006 (commi da 344 a 347) e al DL n. 63/2013, oggetto di ripetute modifiche / integrazioni.

Ora, con l’art. 1, commi 54 e 55 è confermato che, per tutte le tipologie di interventi agevolati, la detrazione in esame:

·     nel 2025 è riconosciuta nella misura del:

−     50% per le sole spese sostenute dal proprietario / titolare del diritto reale di godimento sull’abitazione principale;

−     36% negli altri casi;

·     nel 2026 e 2027 è riconosciuta nelle seguenti misure:

−     36% per le sole spese sostenute dal proprietario / titolare del diritto reale di godimento sull’abitazione principale;

−     30% negli altri casi.

Dalla nuova formulazione della norma risulta che non possono fruire della (maggior) percentuale di detrazione prevista per l’abitazione principale i detentori della stessa e i familiari conviventi, che rientrano, pertanto, negli “altri casi”.

Per gli interventi di riduzione del rischio sismico / adozione di misure antisismiche (“diverse” dal Superbonus) di cui all’art. 16, DL n. 63/2013 e all’art. 1, comma 37, lett. b), Legge n. 234/2021 (Finanziaria 2022), nonchè per il c.d. “Sisma bonus acquisti” di cui al comma 1-septies del citato art. 16, è confermato che, per tutte le tipologie di interventi agevolati, la detrazione spettante, determinata considerando la spesa massima agevolabile di € 96.000:

·     nel 2025 è riconosciuta nella misura del:

−     50% per le sole spese sostenute dal proprietario / titolare del diritto reale di godimento sull’abitazione principale;

−     36% negli altri casi;

·     nel 2026 e 2027 è riconosciuta nelle seguenti misure:

−     36% per le sole spese sostenute dal titolare del diritto di proprietà / diritto reale di godimento sull’abitazione principale;

−     30% negli altri casi.

Dalla nuova formulazione della norma risulta che non possono fruire della (maggior) percentuale di detrazione prevista per l’abitazione principale i detentori della stessa e i familiari conviventi, che rientrano, pertanto, negli “altri casi”.

Si rammenta che l’art. 4-bis, comma 4, DL n. 39/2024 dispone che, per le spese sostenute dal 2024 per interventi con “Sismabonus”, la detrazione va ripartita in 10 quote annuali (anziché 5).

Con riferimento al c.d. “bonus arredo” di cui all’art. 16, DL n. 63/2013, spettante per l’acquisto di mobili / grandi elettrodomestici destinati ad immobili oggetto di interventi di recupero edilizio, è confermato il riconoscimento della detrazione anche per le spese sostenute nel 2025:

·     nella misura del 50%;

·     nel limite massimo di spesa di € 5.000;

ferma restando la necessità che siano stati eseguiti interventi di recupero edilizio, per i quali si fruisce della relativa detrazione, iniziati dall’1.1.2024.

Per gli interventi di efficienza / riqualificazione energetica / miglioramento del rischio sismico per i quali spetta il “Superbonus” di cui all’art. 119, DL n. 34/2020, escludendo i casi per i quali trovano applicazione le specifiche deroghe in base alla data di inizio lavori / presentazione delle abilitazioni amministrative (CILA) / approvazione dei lavori condominiali / ecc., la percentuale di detrazione spettante per le spese 2025 può essere così schematizzata.

Resta fermo che:

·     gli interventi trainanti di efficientamento energetico (comma 1 dell’art. 119) possono trainare:

−     interventi di riqualificazione energetica di cui all’art. 14, DL n. 63/2013;

−     installazione di infrastrutture ricarica veicoli elettrici di cui all’art. 16-ter, DL n. 63/2013;

−     installazione di impianti solari fotovoltaici e relativi sistemi di accumulo integrati;

−     eliminazione di barriere architettoniche di cui all’art. 16-bis, comma 1, lett. e), TUIR;

·     gli interventi trainanti di riduzione del rischio sismico (comma 4 dell’art. 119) possono trainare:

−     installazione di impianti solari fotovoltaici e relativi sistemi di accumulo integrati;

−     eliminazione delle barriere architettoniche di cui all’art. 16-bis, comma 1, lett. e), TUIR;

−    realizzazione di sistemi di monitoraggio strutturale continuo a fini antisismici.

Detrazione del 65% per il 2025

L’art. 1, comma 56 in esame, confermando le modifiche previste nel disegno di legge, dispone ora che la detrazione del 65% prevista per le spese 2025 spetta esclusivamente per gli interventi per i quali, alla data del 15.10.2024 risulta:

·     presentata la CILA, per gli interventi diversi da quelli effettuati dai condomini;

·     adottata la delibera assembleare che ha approvato l’esecuzione dei lavori e presentata la CILA, per gli interventi effettuati dai condomini;

·     presentata la richiesta del titolo abilitativo, per gli interventi che prevedono la demolizione e ricostruzione dell’edificio.

Detrazione spese 2023 in 10 quote annuali

Il citato comma 56 dispone inoltre che per le spese sostenute dall’1.1 al 31.12.2023 la detrazione del 110% può essere ripartita, su opzione del contribuente, in 10 quote annuali di pari importo dal 2023. Tale opzione:

·     è irrevocabile;

·     richiede la presentazione del mod. REDDITI 2024 integrativo entro il 31.10.2025 (termine di presentazione del mod. REDDITI 2025 relativo al 2024).

Se dalla predetta dichiarazione integrativa emerge una maggiore imposta dovuta, la stessa va versata senza sanzioni e interessi entro il termine di versamento del saldo 2024.

Per le spese relative agli interventi di sistemazione a verde di aree scoperte private di edifici esistenti, pertinenze o recinzioni, impianti di irrigazione, realizzazione di pozzi / coperture a verde / giardini pensili, l’art. 1, commi da 12 a 15, Legge n. 205/2017 (Finanziaria 2018) ha introdotto la detrazione del 36% nel limite massimo di spesa di € 5.000 per unità immobiliare ad uso abitativo. La Finanziaria 2022 ha prorogato tale detrazione alle spese sostenute fino al 31.12.2024.

Tale detrazione non risulta riproposta / prorogata e pertanto dall’1.1.2025 non è più fruibile.

Si rammenta che in base al nuovo art. 16-ter, TUIR, introdotto ad opera dell’art. 1, comma 10, Legge n. 207/2024 (Finanziaria 2025), per i contribuenti con reddito superiore a € 75.000, a decorrere dalle spese sostenute 2025, è applicabile un nuovo ammontare massimo di spese detraibili, variabile in base all’ammontare del reddito complessivo e alla composizione del nucleo familiare.

Si evidenzia che le rate relative alle spese in esame:

·     sono escluse dal predetto nuovo limite solo se relative a spese sostenute fino al 31.12.2024;

·     concorrono al raggiungimento del limite massimo di spese detraibili se relative a spese sostenute dall’1.1.2025.

In base all’art. 17, comma 6, lett. a-quinquies), DPr n. 633/72 sono soggette a reverse charge le prestazioni di servizi effettuate tramite contratti di appalto, subappalto, affidamento a soggetti consorziati / rapporti negoziali comunque denominati caratterizzati da prevalente utilizzo di manodopera presso le sedi di attività del committente con l’utilizzo di beni strumentali di proprietà di quest’ultimo o ad esso riconducibili in qualunque forma.

Ora, in sede di approvazione è stata aggiunta la previsione che le predette prestazioni sono rese nei confronti di imprese che svolgono attività di trasporto e movimentazione di merci e prestazione di servizi di logistica.

L’efficacia della predetta disposizione è subordinata all’autorizzazione UE.

È comunque previsto che, per le prestazioni di servizi di cui alla citata lett. a-quinquies), rese nei confronti di imprese che svolgono attività di trasporto e movimentazione di merci e prestazione di servizi di logistica, il prestatore e il committente possono optare per il pagamento dell’IVA da parte di quest’ultimo in nome e per conto del prestatore (solidalmente responsabile dell’imposta dovuta), è data la possibilità quindi di applicare una sorta di split-payment anche tra imprese. In tal caso:

·      la fattura è emessa dal prestatore;

·      l’imposta è versata dal committente con il mod. F24, senza possibilità di compensazione, entro il 16 del mese successivo alla data di emissione della fattura da parte del prestatore.

L’opzione ha durata triennale ed è comunicata dal committente all’Agenzia delle Entrate.

In sede di approvazione l’aliquota IVA ridotta del 5% già applicabile ai corsi di attività sportiva invernale è stata estesa anche ai corsi di attività sportiva alpinistica, come individuata dall’art. 2, comma 1, lett. c), Legge n. 6/89, relativa all’ordinamento delle guide alpine.

Al fine di far “emergere in modo puntuale l’eventuale incoerenza tra incassi (da transato elettronico) e scontrini emessi”, con l’integrazione dell’art. 2, comma 3, D.Lgs. n. 127/2015 in materia di memorizzazione elettronica e trasmissione telematica dei corrispettivi è confermato che il Registratore telematico (RT) deve garantire, oltre all’inalterabilità e sicurezza dei dati, anche la piena integrazione e interazione del processo di registrazione dei corrispettivi con il processo di pagamento elettronico.

A tal fine lo strumento (hardware / software) tramite il quale sono accettati i pagamenti elettronici deve essere sempre collegato al RT mediante il quale sono registrati e memorizzati, in modo puntuale, e trasmessi, in modo aggregato, i dati dei corrispettivi e dei pagamenti giornalieri.

Inoltre, per effetto dell’integrazione dell’art. 11, commi 2-quinquies e 5, D.Lgs. n. 471/97, sono introdotte le seguenti specifiche sanzioni:

·      € 100 per ciascun invio (nel limite di € 1.000 per trimestre) in caso di violazione degli obblighi di memorizzazione e trasmissione dei predetti pagamenti elettronici, senza possibilità di applicazione del cumulo giuridico;

·      da € 1.000 a € 4.000 in caso di mancato collegamento del RT agli strumenti di pagamento elettronico.

È confermato l’obbligo di indicare nel mod. REDDITI / 730 / CU il Codice identificativo nazionale (CIN) attribuito:

·      alle unità immobiliari ad uso abitativo destinate alla locazione per fini turistici;

·      agli immobili destinati alle locazioni brevi;

·      alle strutture turistico-ricettive alberghiere ed extra alberghiere.

Il CIN deve essere indicato anche nella comunicazione dei dati, presentata entro il 30.6 dell’anno successivo, dei contratti di locazione breve stipulati dai soggetti esercenti attività di intermediazione immobiliare.

È confermato che dal 2025 la non tassazione / deducibilità delle seguenti spese è subordinata al pagamento con modalità tracciate (versamento bancario / postale, carte di debito / credito e prepagate, assegni bancari / circolari):

·      rimborso spese trasferte / missioni fuori dal territorio comunale, quali vitto, alloggio e trasporto mediante autoservizi pubblici non di linea di cui all’art. 1, Legge n. 21/92, di lavoratori dipendenti (ex art. 51, comma 5, TUIR);

·      spese prestazioni alberghiere / somministrazione di alimenti / bevande / viaggi e trasporto mediante autoservizi pubblici non di linea di cui all’art. 1, Legge n. 21/92, addebitate analiticamente al cliente, nonchè rimborso analitico delle medesime spese sostenute per le trasferte dei dipendenti ovvero corrisposte a lavoratori autonomi (ex art. 54, comma 6-ter, TUIR);

·      spese vitto / alloggio, nonchè rimborso analitico spese di viaggio e trasporto mediante autoservizi pubblici non di linea di cui all’art. 1, Legge n. 21/92, sostenute per le trasferte dei dipendenti ovvero corrisposte a lavoratori autonomi (ex art. 95, comma 3-bis, TUIR);

·      spese di rappresentanza (ex art. 108, comma 2, TUIR).

Le nuove disposizioni sono applicabili anche ai fini IRAP.

Merita evidenziare che rientrano tra i autoservizi pubblici non di linea quelli che nel contempo:

·      provvedono al trasporto collettivo o individuale di persone, con funzione complementare e integrativa al trasporto pubblico;

·      vengono effettuati a richiesta dei trasportati / trasportato, in modo non continuativo / periodico.

Rientrano tra le predette fattispecie il servizio taxi e di noleggio con conducente.

Telelavoro

È confermato che, nel periodo 1.1.2024 e fino all’entrata in vigore del Protocollo di modifica dell’accordo Italia - Svizzera del 23.12.2020, i lavoratori frontalieri, ossia i soggetti:

·      fiscalmente residenti in un Comune il cui territorio si trova, in tutto o in parte, nella zona di 20 Km dal confine con l’altro Stato;

·      esercenti un’attività di lavoro dipendente nell’area di frontiera dell’altro Stato per un datore di lavoro residente / una stabile organizzazione / base fissa di tale altro Stato;

·      che rientrano, in linea di principio, quotidianamente al proprio domicilio principale nello Stato di residenza;

possono svolgere fino al 25% dell’attività di lavoro in modalità telelavoro, presso il domicilio nello Stato di residenza, fino ad un massimo del 25% del tempo di lavoro, senza perdere lo status di lavoratore frontaliere.

Ai fini dell’imposizione della retribuzione nello Stato in cui l’attività è svolta, l’attività in modalità telelavoro presso il proprio domicilio nello Stato di residenza è considerata effettuata nell’altro Stato presso il datore di lavoro fino ad un massimo del 25% del tempo di lavoro.

Retribuzioni convenzionali

Con una norma di carattere interpretativo è confermato che l’art. 51, comma 8-bis, TUIR, che prevede la determinazione in base alle retribuzioni convenzionali del reddito di lavoro dipendente, è applicabile anche ai redditi di lavoro dipendente prestato all’estero in via continuativa e come oggetto esclusivo del rapporto dai dipendenti che, nell’arco di 12 mesi, soggiornano nello Stato estero per più di 183 giorni ritornando in Italia al proprio domicilio una volta alla settimana.

In sede di approvazione, al fine di sostenere la competitività del sistema produttivo industriale e dei relativi livelli occupazionali e di favorire l’incremento dell’efficienza energetica nell’ambito domestico, la riduzione dei consumi, è riconosciuto, per il 2025, un contributo per l’acquisto di elettrodomestici ad elevata efficienza energetica non inferiore alla nuova classe energetica B, prodotti nell’UE, con contestuale smaltimento dell’elettrodomestico sostituito. Il predetto contributo:

·      è concesso in misura non superiore al 30% del costo di acquisto e per un importo non superiore a € 100 per ciascun elettrodomestico (€ 200 se il nucleo familiare dell’acquirente ha un ISEE inferiore a € 25.000 annui);

·      è fruibile per l’acquisto di un solo elettrodomestico.

L’art. 1, comma 55, Legge n. 208/2015 modificando l’art. 1, Nota II-bis, della Tariffa, parte prima, DPR n. 131/86, in materia di agevolazioni “prima casa”, ha previsto che il soggetto già proprietario della “prima casa” può acquistare la “nuova prima casa” applicando le relative agevolazioni (aliquota ridotta dell’imposta di registro pari al 2%) anche se risulta ancora proprietario del primo immobile a condizione che lo stesso sia venduto entro un anno dal nuovo acquisto. 

In sede di approvazione la citata Nota II-bis è stata modificata “prorogando” di 12 mesi (passando da 1 anno a 2 anni) il periodo di tempo per l’alienazione degli immobili da destinare a prima abitazione.

Se entro detto termine (2 anni) la “vecchia prima casa” non viene venduta, vengono meno le condizioni che consentono l’applicazione dell’aliquota ridotta.

In sede di approvazione è stato incrementato di € 1 milione per il 2025 e di € 2 milioni per il 2026 e 2027 il fondo finalizzato al riconoscimento di un contributo per le spese di locazione abitativa sostenute dagli studenti fuori sede:

·      iscritti a Università statali;

·      appartenenti ad un nucleo familiare con un ISEE non superiore a € 20.000;

·      che non usufruiscono di altri contributi pubblici per l’alloggio;

·      residenti in luogo diverso rispetto a quello di ubicazione dell’immobile locato.

In sede di approvazione è previsto che i soggetti che si iscrivono nel 2025 per la prima volta alla Gestione IVS artigiani / commercianti di cui al comma 1 dell’art. 1, Legge n. 233/90, che percepiscono redditi d’impresa, anche in regime forfetario, possono chiedere la riduzione contributiva al 50%.

La riduzione contributiva, richiesta dall’interessato all’INPS:

·      è riconosciuta per 36 mesi senza soluzione di continuità dalla data di avvio dell’attività d’impresa / primo ingresso nella società avvenuta nel periodo compreso tra l’1.1 - 31.12.2025;

·      è alternativa rispetto ad altre misure agevolative che prevedono riduzioni di aliquota.

L’agevolazione in esame è concessa nel rispetto dei limiti / condizioni di cui al Regolamento UE n. 2831/2023 in materia di aiuti “de minimis”.

Per il 2025, al fine di incentivare la natalità / contribuire alle spese per il suo sostegno, è confermato il riconoscimento di un importo una tantum pari a € 1.000 (non tassato) per ogni figlio nato / adottato, a condizione che il nucleo familiare sia residente in Italia e abbia un ISEE non superiore a € 40.000 annui (non rilevano le erogazioni relative all’Assegno unico e universale).

Possono richiedere il bonus, tramite apposita domanda all’INPS:

·      i cittadini italiani / UE, o suoi familiari, titolari di permesso di soggiorno / diritto di soggiorno permanente;

ovvero

·      i cittadini extraUE in possesso del permesso di soggiorno UE per soggiornanti di lungo periodo / titolari di permesso unico di lavoro autorizzato a svolgere un’attività lavorativa per un periodo superiore a 6 mesi / titolari di permesso di soggiorno per motivi di ricerca autorizzati a soggiornare in Italia per un periodo superiore a 6 mesi.

In sede di approvazione è stato modificato il comma 1-quater del citato art. 15, con l’aumento della detrazione IRPEF da € 1.000 a € 1.100 per le spese di mantenimento dei cani guida dei soggetti non vedenti.

È confermata per il 2025, 2026 e 2027 la riduzione dal 10% al 5% dell’imposta sostitutiva applicabile, ai sensi dell’art. 1, comma 182, Legge n. 208/2015 (Finanziaria 2016), salva espressa rinuncia scritta del lavoratore, ai premi di risultato di ammontare variabile, la cui corresponsione è legata ad incrementi di produttività / redditività / qualità / efficienza / innovazione, nonché alle somme erogate sotto forma di partecipazione agli utili dell’impresa, nel limite di € 3.000 (€ 4.000 se l’azienda coinvolge pariteticamente i lavoratori nell’organizzazione del lavoro con riferimento alle somme erogate in forza di contratti di secondo livello sottoscritti fino al 24.4.2017).

Tale previsione riguarda i titolari di reddito di lavoro dipendente del settore privato non superiore, nell’anno precedente quello di percezione, a € 80.000.

Nell’ambito delle misure fiscali relative al welfare aziendale sono confermate le seguenti novità.

Agevolazione neo assunti

Ai neo assunti a tempo indeterminato dall’1.1 al 31.12.2025:

·      titolari nell’anno precedente di un reddito di lavoro dipendente non superiore € 35.000;

·      che trasferiscono la residenza oltre un raggio di 100 Km, calcolato tra il precedente luogo di residenza e la nuova sede di lavoro;

il datore di lavoro può erogare / rimborsare somme per il pagamento dei canoni di locazione e delle spese di manutenzione dei fabbricati locati dal dipendente che non concorrono a formare il reddito del lavoratore stesso.

Per fruire di tale beneficio, il dipendente è tenuto a fornire al datore di lavoro una dichiarazione sostitutiva di atto di notorietà attestante il luogo di residenza nei 6 mesi precedenti l’assunzione.

Limite fringe benefit non tassati

Analogamente agli anni scorsi, in deroga a quanto previsto dall’art. 51, comma 3, TUIR, in base al quale non concorre a formare il reddito di lavoro dipendente il valore dei beni ceduti / servizi prestati di importo non superiore a € 258,23 nel periodo d’imposta, è confermato che per il 2025, 2026 e 2027 non concorrono a formare il reddito, entro il limite complessivo di € 1.000:

·      il valore dei beni ceduti / servizi prestati ai lavoratori dipendenti;

·      le somme erogate / rimborsate agli stessi lavoratori per il pagamento delle utenze domestiche del servizio idrico integrato, dell’energia elettrica / gas naturale, delle spese per l’affitto della prima casa ovvero per gli interessi passivi del mutuo relativo alla prima casa.

Il predetto limite è aumentato a € 2.000 per i dipendenti con figli a carico, compresi i figli nati fuori del matrimonio riconosciuti / adottivi / affiliati / affidati previa apposita dichiarazione da rilasciare al datore di lavoro, con indicazione del codice fiscale dei figli. 

È confermata la proroga, per il periodo d’imposta successivo a quello in corso al 31.12.2024 e per i 2 successivi (in generale, per il 2025, 2026 e 2027), della maggiorazione del 20% del costo riferibile all’incremento occupazionale, prevista a favore delle imprese / lavoratori autonomi che effettuano nuove assunzioni di dipendenti a tempo indeterminato, limitatamente al 2024, dall’art. 4, D.Lgs. n. 216/2023.

In particolare la maxi deduzione spetta anche per gli incrementi occupazionali risultanti al termine di ciascuno dei predetti periodi d’imposta rispetto al corrispondente periodo d’imposta precedente.

È inoltre stabilito che, ai fini della determinazione dell’acconto dovuto:

·      per il 2026, 2027 e 2028 si assume, quale imposta del periodo precedente (metodo storico), quella che si sarebbe determinata non applicando la maxi deduzione;

·      per il 2025, 2026 e 2027 non si tiene conto della maxi deduzione.

In sede di approvazione sono state introdotte alcune novità applicabili agli investimenti effettuati a decorrere dall’1.1.2024, di seguito sintetizzate.

Soggetti beneficiari

In alternativa alle imprese, il bonus può essere riconosciuto alle società di servizi energetici (ESCo) certificate da organismo accreditato per progetti di innovazione effettuati presso l’azienda cliente.

Moduli fotovoltaici

Il credito d’imposta in esame è riconosciuto per gli investimenti in beni materiali e immateriali strumentali nuovi di cui alle Tabelle A e B, Legge n. 232/2016 (Finanziaria 2017):

·     destinati a strutture produttive ubicate in Italia;

·     effettuati nel 2024 e 2025; interconnessi al sistema aziendale di gestione della produzione o alla rete di fornitura;

·     a condizione che tramite gli stessi si consegua complessivamente:

−    una riduzione dei consumi energetici della struttura produttiva localizzata in Italia cui si riferisce il progetto di innovazione non inferiore al 3%;

ovvero, alternativamente

−    una riduzione dei consumi energetici dei processi interessati dall’investimento non inferiore al 5%.

Sono compresi tra i progetti di innovazione agevolabili che consentono una riduzione dei consumi energetici gli investimenti in beni materiali nuovi strumentali all’esercizio dell’impresa finalizzati all’autoproduzione di energia da fonti rinnovabili destinata all’autoconsumo, ad eccezione delle biomasse, compresi gli impianti per lo stoccaggio dell’energia prodotta.

Va considerato che, con riferimento all’autoproduzione / autoconsumo di energia da fonte solare, sono agevolabili esclusivamente gli impianti con moduli fotovoltaici di cui all’art. 12, comma 1, lett. a), b) e c), DL n. 181/2023, ossia:

a)  moduli fotovoltaici prodotti in UE con un’efficienza a livello di modulo almeno pari al 21,5%;

b) moduli fotovoltaici con celle prodotti in UE con un’efficienza a livello di cella almeno pari al 23,5%;

c)  moduli prodotti in UE composti da celle bifacciali ad eterogiunzione di silicio o tandem prodotte nell’UE con un’efficienza di cella almeno pari al 24%.

Gli investimenti in impianti comprendenti i moduli di cui alle lett. b) e c) concorrono a formare la base di calcolo del credito d’imposta per un importo rispettivamente pari al 120% e 140% del relativo costo.

In sede di approvazione:

·     nella base di calcolo del credito d’imposta sono stati ricompresi gli investimenti in impianti che comprendono i moduli fotovoltaici di cui alla citata lett. a) nella misura del 130%;

·     sono state aumentate le predette aliquote relative alla base di calcolo del credito di cui alle citate lett. b) e c), rispettivamente, dal 120% al 140% (lett. b) e dal 140% al 150% (lett. c) del relativo costo.

Misura del credito d’imposta spettante

Ai fini del calcolo del credito d’imposta in esame è stata:

·     prevista una riduzione degli scaglioni d’investimento (da 3 a 2);

·     introdotta un’aliquota unica per investimenti fino a € 10.000.000.

(*) La possibilità di fruire del credito d’imposta con le maggiori nuove aliquote, in relazione ai progetti di investimento “ammessi a prenotazione” dall’1.1.2024 fino all’1.1.2025, è subordinata all’invio di un’apposita comunicazione del GSE sulla base della disponibilità delle risorse programmate ai sensi e nei limiti di cui all’art. 38, comma 21, DL n. 19/2024.

Con l’aggiunta del nuovo comma 9-bis al citato art. 38, è stato altresì previsto che, ai fini del calcolo della riduzione dei consumi, gli investimenti in beni di cui alla Tabella A (beni materiali):

·     caratterizzati da un miglioramento dell’efficienza energetica verificabile sulla base di quanto previsto da norme di settore / di prassi;

·     effettuati in sostituzione di beni materiali aventi caratteristiche tecnologiche analoghe e interamente ammortizzati da almeno 24 mesi alla data di presentazione della comunicazione di accesso al beneficio;

contribuiscono al risparmio energetico complessivo della struttura / processo produttivo rispettivamente in misura pari al 3% e al 5%.

Va infine evidenziato che, in base al nuovo comma 9-ter dell’art. 38, la riduzione dei consumi energetici si considera in ogni caso conseguita per i progetti di innovazione realizzati tramite una ESCo in presenza di un contratto di EPC (Energy Perfor-mance Contract) nel quale sia espressamente previsto l’impegno a conseguire il raggiungimento di una riduzione dei consumi energetici della struttura produttiva localizzata in Italia non inferiore al 3% / riduzione dei consumi energetici dei processi interessati dall’investimento non inferiore al 5%.

Cumulabilità credito d’imposta

È stato ampliato il perimetro della cumulabilità del credito d’imposta in esame con le seguenti agevolazioni, aventi ad oggetto i medesimi costi:

·     credito d’imposta “ZES Unica Mezzogiorno” di cui all’art. 16, DL n. 124/2023;

·     credito d’imposta “ZES Unica Mezzogiorno” con riferimento alle imprese del settore agricolo / della pesca / acquacoltura di cui all’art. 16-bis, DL n. 124/2023;

·     credito d’imposta Zona Logistica Semplificata (ZLS) di cui all’art. 13, DL n. 60/2024;

·     ulteriori agevolazioni previste nell’ambito dei programmi / strumenti dell’UE, a condizione che il sostegno non copra le medesime quote di costo dei singoli investimenti del progetto di innovazione.

Resta ferma la non cumulabilità, relativamente ai medesimi costi ammissibili, con il credito d’imposta per gli investimenti in beni strumentali “Industria 4.0”.

L’art. 6, comma 1, lett. a), Legge n. 111/2023, prevede la riduzione dell’IRES in caso di impiego del reddito prodotto:

·     in investimenti, con particolare riferimento a quelli qualificati;

·     in nuove assunzioni ovvero in schemi stabili di partecipazione dei dipendenti agli utili.

La riduzione:

·     riguarda, in presenza di una delle precedenti condizioni, una somma corrispondente (in tutto o in parte) al reddito entro i 2 periodi d’imposta successivi alla sua produzione;

·     non si applica al reddito corrispondente agli utili distribuiti / destinati a finalità estranee all’esercizio dell’attività d’impresa, nel predetto biennio.

In sede di approvazione, in attesa dell’attuazione dei principi di cui alla citata lett. a), è stata (re)introdotta la c.d. “Mini-IRES”, ossia l’aliquota IRES ridotta al 20% applicabile al reddito d’impresa conseguito nel 2025 da società di capitali (srl, spa, ecc.), enti commerciali e società / enti non residenti.

Condizioni richieste per applicare l’IRES del 20%

L’agevolazione in esame spetta qualora sussistano entrambe le seguenti condizioni:

·     accantonamento in un’apposita riserva di una quota non inferiore all’80% dell’utile 2024;

·     destinazione di un ammontare non inferiore al 30% dell’utile accantonato nella predetta riserva e comunque, non inferiore al 24% dell’utile 2023, ad investimenti:

−         anche in leasing, di beni strumentali nuovi “Industria 4.0” / “Transizione 5.0” destinati a strutture produttive in Italia;

−         realizzati dall’1.1.2025 entro il 31.10.2026 (termine di presentazione del mod. REDDITI 2026, relativo al 2025);

−         di ammontare non inferiore a € 20.000.

È inoltre necessario che:

·     nel 2025:

−         il numero di unità lavorative per anno (ULA) non sia diminuito rispetto alla media del triennio precedente (2024-2022);

−         siano effettuate nuove assunzioni di lavoratori dipendenti con contratto a tempo indeterminato che costituiscano un incremento occupazionale almeno pari all’1% dei lavoratori a tempo indeterminato mediamente occupati nel 2024 e, comunque, non inferiore a un lavoratore dipendente a tempo indeterminato;

·     l’impresa non abbia fatto ricorso alla Cassa integrazione guadagni (CIG) nel 2024 e 2025, ad eccezione dell’integrazione salariale ordinaria in caso di situazioni aziendali dovute a eventi transitori e non imputabili all’impresa o ai dipendenti, incluse le intemperie stagionali.

In sede di approvazione sono state introdotte le seguenti novità:

·     abrogazione dell’art. 1, comma 1058-ter, Legge n. 178/2020 (Finanziaria 2021) che prevede(va) il riconoscimento del credito d’imposta nella misura del 10% per gli investimenti in beni immateriali di cui alla Tabella B, Finanziaria 2017, effettuati dall’1.1 al 31.12.2025 / “prenotati” entro il 31.12.2025, con accettazione dell’ordine da parte del fornitore e versamento di un acconto almeno pari al 20% del costo, effettuati entro il 30.6.2026. Sul punto si evidenzia che è fatto salvo quanto previsto dal comma 1058-bis, ossia il riconoscimento del credito d’imposta nella misura del 15%, nel limite massimo di costi ammissibili pari a € 1 milione per gli investimenti in beni immateriali di cui alla Tabella B effettuati dall’1.1.2024 al 31.12.2024 / “prenotati” entro il 31.12.2024, con accettazione dell’ordine da parte del fornitore e versamento di un acconto almeno pari al 20% del costo, effettuati entro il 30.6.2025;

·     introduzione di un limite massimo di spesa (€ 2.200 milioni) per il credito d’imposta relativo agli investimenti in beni materiali di cui alla Tabella A, Finanziaria 2017, effettuati dall’1.1 al 31.12.2025 / “prenotati” entro il 31.12.2025, con accettazione dell’ordine da parte del fornitore e versamento di un acconto almeno pari al 20% del costo, effettuati entro il 30.6.2026.

È confermato il credito d’imposta nella misura del 20% del costo, per la quota di investimenti fino a € 2,5 milioni / 10% del costo, per la quota di investimenti superiori a € 2,5 milioni e fino a € 10 milioni / 5% del costo, per la quota di investimenti superiori a € 10 milioni.

Il predetto limite di spesa non opera in relazione agli investimenti per i quali “entro la data di pubblicazione della presente legge” (31.12.2024) il relativo ordine risulti accettato dal venditore e sia avvenuto il pagamento di acconti in misura almeno pari al 20% del costo di acquisizione.

Al fine del rispetto del predetto limite di spesa, l’impresa invia al MiMiT una comunicazione delle spese sostenute e del relativo credito d’imposta maturato, utilizzando il modello approvato con il DM 24.4.2024.

Ai fini della fruizione del credito d’imposta, il MiMiT trasmette all’Agenzia delle Entrate l’elenco delle imprese beneficiarie con l’ammontare del credito utilizzabile in compensazione con il mod. F24, secondo l’ordine cronologico di ricevimento delle comunicazioni.

Al fine di assicurare continuità alle misure di sostegno agli investimenti produttivi delle micro, piccole e medie imprese, è confermato l’incremento delle risorse disponibili di € 400 milioni per il 2025, € 100 milioni per il 2026 e € 400 milioni per ciascuno degli anni dal 2027 al 2029, a favore della c.d. “Nuova Sabatini”.

È confermato il riconoscimento anche per il 2025 del contributo di cui all’art. 16, Legge n. 124/2023, riconosciuto sotto forma di credito d’imposta alle imprese che effettuano investimenti nel periodo 1.1 - 15.11.2025 in beni strumentali destinati a strutture produttive ubicate nella Zona economica speciale per il Mezzogiorno, c.d. “ZES Unica Mezzogiorno”.

In particolare i soggetti interessati, ai fini della fruizione del credito d’imposta in esame, comunicano all’Agenzia delle Entrate, dal 31.3 al 30.5.2025, l’ammontare delle spese ammissibili sostenute dal 16.11.2024 e quelle che prevedono di sostenere fino al 15.11.2025.

A pena di decadenza dall’agevolazione, i soggetti che hanno presentato la predetta comunicazione, inviano dal 18.11 al 2.12.2025 all’Agenzia una comunicazione integrativa attestante l’avvenuta realizzazione entro il 15.11.2025 degli investimenti indicati nella comunicazione originaria.

Come previsto dall’art. 1, comma 58, Legge n. 197/2022, Finanziaria 2023, le “somme destinate dai clienti ai lavoratori a titolo di liberalità, anche attraverso mezzi di pagamento elettronici”, ossia le c.d. “mance”, delle strutture ricettive / esercizi di somministrazione di alimenti e bevande di cui all’art. 5, Legge n. 287/91:

·     costituiscono redditi di lavoro dipendente;

·     sono assoggettate ad un’imposta sostitutiva pari al 5%, entro il limite del 25% del reddito percepito nell’anno per le relative prestazioni di lavoro, applicata dal sostituto d’imposta.

In sede di approvazione il predetto limite è stato aumentato al 30%;

·     sono escluse dalla retribuzione imponibile ai fini previdenziali / assistenziali e dei premi INAIL e non sono computate ai fini del calcolo del TFR;

·     concorrono alla formazione del reddito rilevante per il riconoscimento di deduzioni / detrazioni / benefici di qualsiasi titolo, anche di natura non tributaria, quando è richiesto un determinato requisito reddituale.

A seguito dell’introduzione del nuovo comma 560-bis all’art. 1, Legge n. 213/2023, per il 2025 (fino alla definitiva ricostruzione o agibilità dei fabbricati nel caso in cui la ricostruzione / agibilità intervengano prima del 31.12.2025), sono esenti IMU, i fabbricati ad uso abitativo, ubicati nelle Marche e Umbria, interessati dagli eventi sismici che hanno colpito le Marche, il 9.11.2022 / l’Umbria, il 9.3.2023, per le quali è stato dichiarato lo stato di emergenza di rilievo nazionale, rispettivamente, con le deliberazioni del CdM 11.4.2023 e 6.4.2023, i cui effetti sono stati estesi dalla deliberazione del CdM 31.5.2023, purché distrutti od oggetto di ordinanze sindacali di sgombero, in quanto inagibili totalmente / parzialmente.

In sede di approvazione con la modifica dell’art. 5, comma 1, DL n. 179/2012, l’obbligo di disporre di una casella di posta elettronica certificata (PEC), da comunicare al Registro Imprese, già previsto per le ditte individuali / società, è esteso agli amministratori di società.